Chương thứ bảy

BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH

Kết thúc kiểm toán là công việc cuối cùng trong qui trình chung kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Đây là khâu cuối cùng nhưng lại đóng vai trò quan trọng không kém vì đây là giai đoạn mà các kiểm toán viên phải tổng hợp để hình thành nên ý kiến của mình về báo cáo tài chính của doanh nghiệp được kiểm toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên phải lập báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính.

Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính có thể trình bày theo nhiều phong cách khác nhau nhưng phải thoả mãn được những tiêu chuẩn nhất định về cả nội dung và hình thức. Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính phải truyền tải tới người đọc sự xác nhận trung thực về những thông tin tài chính trên báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán dựa vào những bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao nhất.

 Trong chương này, chúng tôi muốn giới thiệu với các bạn về báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và những vấn đề có liên quan tới lập báo cáo tài chính cũng như là những vấn đề cần quan tâm sau khi ký báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính.

7.1. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

7.1.1- Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán báo cáo tài chính là công việc lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính về thực chất là một bản thông báo về kết quả cuộc kiểm toán về báo cáo tài chính cho người sử dụng báo cáo tài chính.

Nội dung trình bày của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có thể khác nhau nhưng phải chuyển đến cho người đọc bản báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính những đánh giá của kiểm toán viên về sự phù hợp của những thông tin định lượng của báo cáo tài chính cũng như sự tuân thủ các chuẩn mực, hoặc chế độ kế toán hiện hành khi lập báo cáo tài chính này.

Hình thức trình bày báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có thể có nhiều hình thức khác nhau có thể bằng văn bản hoặc bằng miệng (trong trường hợp đơn giản, khi kiểm toán báo cáo tài chính cho một cá nhân nào đó và họ không cần có kết quả kiểm toán trình bày dưới dạng bằng văn bản).

Theo quy định mang tính phổ biến của một quốc gia hoặc của Uỷ ban về chuẩn mực kiểm toán (IAPC) của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) thì báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính được quy định viết dưới dạng văn bản và phải tuân thủ các quy định cả về mặt nội dung và hình thức.

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính: Là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên lập và công bố để nêu rõ ý kiến chính thức của mình về báo cáo tài chính của một đơn vị (tổ chức, hoặc doanh nghiệp) đã được kiểm toán.

7.1.2- Vai trò, ý nghĩa của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có vai trò, ý nghĩa quan trọng trong hoạt động kiểm toán và với người sử dụng báo cáo tài chính.

Đối với hoạt động kiểm toán, báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là khâu cuối cùng trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán báo cáo tài chính để trình bày kết quả của cuộc kiểm toán bằng những ý kiến đánh giá của kiểm toán viên về thông tin định lượng và trình bày báo cáo tài chính theo quy định của chuẩn mực hoặc chế độ kế toán hiện hành.

Sơ đồ 7.1: Trình tự thực hiện cuộc kiểm toán báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

Thực hiện cuộc kiểm toán

Kết thúc cuộc kiểm toán

Chuẩn bị kiểm toán

ChuẩnCh

Đối với người sử dụng báo cáo tài chính, khi sử dụng báo cáo tài chính có báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính đính kèm giúp cho người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được độ tin cậy của các thông tin định lượng trên báo cáo tài chính trên cơ sở đó mà họ có các quyết định kinh tế đúng đắn, hiệu quả trong mối quan hệ kinh tế đối với tổ chức hoặc doanh nghiệp có báo cáo tài chính này.

Sơ đồ 7.2 : Mối quan hệ giữa báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính và người sử dụng báo cáo tài chính:

Báo cáo tài chính

do doanh nghiệp lập

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính do KTV lập

Người sử dụng báo cáo tài chính

Ra các quyết định kinhtế

Doanh nghiệp

7.1.3- Yêu cầu lập, trình bày, gửi báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

Khi kết thúc cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính trình bày ý kiến của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý của các thông tin định lượng và sự trình bày các thông tin định lượng này trên báo cáo tài chính do đơn vị (tổ chức, doanh nghiệp) mời kiểm toán đã lập.

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải được trình bày theo chuẩn mực kiểm toán quy định cả về nội dung, kết cấu và hình thức.

Sự trình bày nhất quán về nội dung, kết cấu và hình thức để người đọc báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính hiểu thống nhất và dễ nhận biết khi có tình huống bất thường xẩy ra.

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải được đính kèm với báo cáo tài chính được kiểm toán.

7.1.4- Ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

- Ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là một trong những nội dung quan trọng của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. ý kiến này đưa ra đánh giá của kiểm toán viên trên các phương diện phản ánh (hoặc trình bày) trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định lượng của báo cáo tài chính và sự tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), và việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan.

- Ý kiến đánh giá về báo cáo tài chính được kiểm toán phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu: Nghĩa là ý kiến của kiểm toán viên đưa ra trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính một sự đảm bảo chắc chắn rằng báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu; nhưng không đảm bảo tuyệt đối rằng không có bất kỳ một sai sót nào trên báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Kiểm toán viên chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng yếu của các báo cáo tài chính.

7.2 - NỘI DUNG BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH

7.2.1- Các yếu tố cơ bản của một báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính về báo cáo tài chính gồm các yếu tố cơ bản sau đây và được trình bày theo thứ tự sau:

a) Tên và địa chỉ công ty kiểm toán;

b) Số hiệu báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính;

c) Tiêu đề báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính;

d) Người nhận báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính;

e) Mở đầu của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

. Nêu đối tượng của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính;

. Nêu trách nhiệm của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán và trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán;

f) Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán:

. Nêu chuẩn mực kiểm toán đã áp dụng để thực hiện cuộc kiểm toán;

. Nêu những công việc và thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên đã thực hiện;

g) Ý kiến của kiểm toán viên và công ty kiểm toán về báo cáo tài chính đã được kiểm toán.

h) Địa điểm và thời gian lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính;

i) Chữ ký và đóng dấu.

7.2.2- Các nội dung cơ bản các yếu tố cơ bản của một báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

- Tên và địa chỉ công ty kiểm toán:

Trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cần nêu rõ tên, biểu tượng, địa chỉ giao dịch, số điện thoại, số fax và số hiệu liên lạc khác của công ty kiểm toán (hoặc chi nhánh) phát hành báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. Nếu một cuộc kiểm toán do hai công ty kiểm toán trở lên cùng thực hiện thì phải ghi đủ các thông tin nêu trên của các công ty cùng ký báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

- Số hiệu báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Số hiệu báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là số hiệu phát hành báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của công ty kiểm toán theo từng năm. Số hiệu báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cần phải đăng ký chính thức trong hệ thống văn bản của công ty kiểm toán.

- Tiêu đề báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải có tiêu đề rõ ràng và thích hợp để phân biệt báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính do kiểm toán viên lập với các loại báo cáo khác. Tiêu đề báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có thể có tên gọi: “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính”, hoặc “Báo cáo kiểm toán của KTV độc lập”, hoặc “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính năm... của Công ty ...”.

- Người nhận báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Người nhận báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là người ký hợp đồng kiểm toán với người thực hiện kiểm toán (công ty kiểm toán hoặc kiểm toán viên). Người nhận báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có thể là Hội đồng quản trị, Giám đốc, hoặc các cổ đông đơn vị được kiểm toán. Người nhận báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính sẽ được ghi ngay vào dòng, Ví dụ: “Kính gửi Hội đồng quản trị và Tổng Giám đốc Tổng công ty...”.

- Mở đầu của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

Phần mở đầu của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải  ghi rõ các báo cáo tài chính là đối tượng của cuộc kiểm toán cũng như ghi rõ ngày và niên độ lập báo cáo tài chính; khẳng định rõ rằng việc lập báo cáo tài chính là thuộc trách nhiệm của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán trên các mặt: Tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận và lựa chọn các nguyên tắc và phương pháp kế toán, các ước tính kế toán thích hợp.

Trách nhiệm của kiểm toán viên là kiểm tra các thông tin định lượng trên báo cáo tài chính và đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính dựa trên kết quả kiểm toán của mình.

Ví dụ đoạn mở đầu, như sau:

“Chúng tôi (*) đã kiểm toán báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/X, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính năm tài chính kết thúc ngày 31/12/X  được lập ngày ... của Công ty Chiến thắng từ trang ... đến trang ...  kèm theo.

Việc lập và trình bày báo cáo tài chính này thuộc trách nhiệm của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các báo cáo này căn cứ trên kết quả kiểm toán của chúng tôi”.

- Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán:

a) Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu chuẩn mực kiểm toán và kế hoạch kiểm toán đã áp dụng để thực hiện cuộc kiểm toán:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu rõ phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán bằng sự khẳng định công việc kiểm toán được thực hiện theo chuẩn mực kiểm toán (Chuẩn mực kiểm toán quốc gia, hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận).

          Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán nêu trên chỉ khả năng của kiểm toán viên khi thực hiện các thủ tục kiểm toán phải được dựa trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán và được vận dụng các quy định này tuỳ theo từng tình huống cụ thể. Thủ tục này là cần thiết để đảm bảo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính hiểu rằng cuộc kiểm toán đã được thực hiện theo các chuẩn mực và thông lệ được thừa nhận. Trong trường hợp riêng biệt, kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán khác thì cần phải ghi rõ trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Trường hợp không xác định được chuẩn mực kế toán được sử dụng để lập báo cáo tài chính là của quốc gia nào thì tên của nước - nơi doanh nghiệp khách hàng hoạt động phải được nêu ra trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải ghi rõ là công việc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện để có được sự đảm bảo hợp lý là các báo cáo tài chính không còn chứa đựng những sai sót trọng yếu.

b) Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu những công việc và thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên đã thực hiện, gồm:

- Các phương pháp kiểm toán (chọn mẫu, thử nghiệm cơ bản,...) những bằng chứng kiểm toán đủ để xác minh được thông tin trong báo cáo tài chính;

- Đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận); Các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng để lập báo cáo tài chính;

- Đánh giá các ước tính kế toán và xét đoán quan trọng đã được Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán thực hiện khi lập báo cáo tài chính;

- Đánh giá việc trình bày toàn bộ tình hình tài chính trên các báo cáo tài chính.

- Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu rõ là cuộc kiểm toán đã cung cấp những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên.

Ví dụ đoạn nêu phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán, như sau:

“Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế được chấp nhận). Các chuẩn mực này yêu cầu công việc kiểm toán lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý là các báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Chúng tôi đã thực hiện việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, các bằng chứng xác minh những thông tin trong báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, (hoặc được chấp nhận), các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Giám đốc cũng như cách trình bày tổng quát các báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi.”

- Ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

a) Các loại ý kiến của kiểm toán viên về báo báo tài chính được kiểm toán:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên về các báo cáo tài chính đã thực hiện kiểm toán trên hai phương diện: Phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định lượng của báo cáo tài chính về thực trạng tài chính và kết quả kinh doanh và việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), cũng như việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán.

Có 4 loại ý kiến mà kiểm toán viên có thể trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính tuỳ thuộc vào kết quả của cuộc kiểm toán:

- Ý kiến chấp nhận toàn phần;

- Ý kiến chấp nhận từng phần;

- Ý kiến từ chối (hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến);

- Ý kiến không chấp nhận (hoặc ý kiến trái ngược).

Mỗi khi kiểm toán viên đưa ra ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần (ý kiến chấp nhận từng phần, ý kiến từ chối, hoặc ý kiến không chấp nhận) thì phải mô tả rõ ràng trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính tất cả những lý do chủ yếu dẫn đến ý kiến đó và định lượng, nếu được, những ảnh hưởng đến báo cáo tài chính.

b) Thư quản lý:

          Để giúp doanh nghiệp chấn chỉnh công tác quản lý tài chính, kế toán, xây dựng và hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên còn lưu hành Thư quản lý gửi cho giám đốc đơn vị kiểm toán hoặc gửi cho hội đồng quản trị.

Thư quản lý mô tả về từng sự kiện cụ thể, gồm: Hiện trạng thực tế, khả năng rủi ro, kiến nghị của kiểm toán viên và ý kiến của người quản lý liên quan đến sự kiện đó. Thư quản lý được trình bày về một hay nhiều sự kiện do kiểm toán viên quyết định.

Thư quản lý là một phần kết quả của cuộc kiểm toán, nhưng không nhất thiết phải đính kèm báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

c) Phụ lục Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

           Trong một số trường hợp thấy cần thiết phải bổ sung thêm thông tin về kết quả của cuộc kiểm toán đã được trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính, kiểm toán viên có thể lập thêm phần Phụ lục đính kèm báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính, như: Phần trình bày rõ thêm các thông tin về yếu tố ngoại trừ, bảng tính số liệu chi tiết, các kiến nghị của kiểm toán viên,...

- Địa điểm và thời gian lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải ghi rõ ngày, tháng, năm kết thúc toàn bộ công việc kiểm toán. Điều này cho phép người sử dụng báo cáo tài chính biết rằng kiểm toán viên đã xem xét đến các sự kiện (nếu có) ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, hoặc báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cho đến tận ngày ký báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

      Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải ghi rõ địa điểm (Tỉnh, Thành phố) của công ty hoặc chi nhánh công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Ngày ký báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính không được ghi trước ngày Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị ký báo cáo tài chính. Trường hợp báo cáo tài chính được điều chỉnh và lập lại trong quá trình kiểm toán thì ngày ký báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính được phép ghi cùng ngày với ngày ký báo cáo tài chính.

- Chữ ký và đóng dấu:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải ký rõ tên của kiểm toán viên là người chịu trách nhiệm kiểm toán, và ký rõ tên của Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) của công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Dưới mỗi chữ ký nói trên phải ghi rõ họ và tên. Trên chữ ký của Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) phải đóng dấu của công ty (hoặc chi nhánh) chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính.

Giữa các trang của báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính và báo cáo tài chính đã được kiểm toán phải đóng dấu giáp lai.

Phù hợp với thông lệ chung của Quốc tế, Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) được phép ký bằng tên của Công ty kiểm toán thay cho chữ ký tên của mình và đóng dấu công ty kiểm toán.

- Trường hợp có từ hai công ty kiểm toán cùng thực hiện một cuộc kiểm toán thì báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính phải được ký bởi Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) của đủ các công ty kiểm toán theo đúng thủ tục.  (Xem Phụ lục số 06)

- Ngôn ngữ trình bày trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính:

Là ngôn ngữ sử dụng chính thức của một quốc gia, như đối với báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của công ty kiểm toán hoạt động tại Việt nam thì báo cáo phải lập bằng tiếng Việt Nam hoặc tiếng Việt Nam và một thứ tiếng nước ngoài khác đã thoả thuận trên hợp đồng kiểm toán.

7.3- Ý KIẾN CỦA KIỂM TOÁN VIÊN TRÌNH BÀY TRÊN BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH:

7.3.1- Ý kiến chấp nhận toàn phần:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần được trình bày trong trường hợp kiểm toán viên và công ty kiểm toán cho rằng báo cáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán, và phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành (hoặc được chấp nhận). Ý kiến chấp nhận toàn phần cũng có hàm ý rằng tất cả các thay đổi về nguyên tắc kế toán và các tác động của chúng đã được xem xét, đánh giá một cách đầy đủ và đã được đơn vị nêu rõ trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Ý kiến chấp nhận toàn phần không có nghĩa là báo cáo tài chính được kiểm toán là hoàn toàn đúng, mà có thể có sai sót nhưng sai sót đó là không trọng yếu.

Ví dụ về ý kiến chấp nhận toàn phần:

 “Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty X tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan”.

ý kiến chấp nhận toàn phần được áp dụng cho cả các trường hợp:

- Báo cáo tài chính được kiểm toán có những sai sót nhưng đã được kiểm toán viên phát hiện và đơn vị đã điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên; Báo cáo tài chính sau khi điều chỉnh đã được kiểm toán viên chấp nhận. Trường hợp này thường dùng mẫu câu: “Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính sau khi đã điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên, đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...”.

- Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có một đoạn nhận xét để làm sáng tỏ một số yếu tố ảnh hưởng không trọng yếu đến báo cáo tài chính, nhưng không có ảnh hưởng đến báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. Đoạn nhận xét này thường đặt sau đoạn đưa ra ý kiến nhằm giúp người đọc đánh giá ảnh hưởng của các yếu tố ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Ví dụ:

“Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty X tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan.

ở đây chúng tôi không phủ nhận ý kiến chấp nhận toàn phần như trên, mà chỉ muốn lưu ý người đọc báo cáo tài chính đến điểm X trong phần thuyết minh báo cáo tài chính: Công ty X đã đưa vào sử dụng công trình xây dựng có giá trị 20.000.000 đồng, 3 tháng trước ngày kết thúc niên độ tài chính, nhưng chưa ghi tăng tài sản cố định, chưa tính khấu hao. Điều này cần được thuyết minh rõ ràng trong báo cáo tài chính...”.

7.3.2- Ý kiến chấp nhận từng phần:

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần được trình bày trong trường hợp kiểm toán viên và công ty kiểm toán cho rằng báo cáo tài chính chỉ phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của đơn vị, nếu không bị ảnh hưởng bởi yếu tố tuỳ thuộc mà kiểm toán viên đã nêu ra trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. Điều này cũng có nghĩa là nếu các yếu tố do kiểm toán viên nêu ra trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì báo cáo tài chính đó đã không phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu.

Yếu tố tuỳ thuộc là yếu tố trọng yếu nhưng không chắc chắn, như các vấn đề liên quan đến tính liên tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, hoặc một khoản doanh thu có thể không được công nhận làm ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của công ty.

Ý kiến tuỳ thuộc của kiểm toán viên thường liên quan đến các sự kiện có thể xảy ra trong tương lai, nằm ngoài khả năng kiểm soát của đơn vị và kiểm toán viên. Việc đưa ra ý kiến tuỳ thuộc cho phép kiểm toán viên hoàn thành trách nhiệm kiểm toán của mình nhưng cũng làm cho người đọc báo cáo tài chính phải lưu ý và tiếp tục theo dõi khi sự kiện có thể xảy ra.

Ví dụ về báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính có ý kiến tuỳ thuộc:

“Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty Y tại ngày 31/12/Y, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/Y, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan, tuỳ thuộc vào:

- Khoản doanh thu 35.000.000 đồng được chấp nhận;

- Khoản chi 20.000.000 đồng được Hội đồng quản trị thông qua”.

Ý kiến chấp nhận từng phần được đưa ra trong trường hợp kiểm toán viên cho rằng không thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần, và những phần không chấp nhận do không đồng ý với Giám đốc hay do công việc kiểm toán bị giới hạn, là quan trọng nhưng không liên quan tới một số lượng lớn các khoản mục tới mức có thể dẫn đến “ý kiến từ chối, hoặc ý kiến không chấp nhận”. Ý kiến chấp nhận từng phần còn được thể hiện bởi thuật ngữ “ngoại trừ” ảnh hưởng của các vấn đề không được chấp nhận, bằng mẫu câu: “ngoại trừ nh cững ảnh hưởng (nếu có) của những vấn đề nêu trên, báo cáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...” .

7.3.3- Ý kiến từ chối (hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến):

Ý kiến từ chối (hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến) được đưa ra trong trường hợp hậu quả của việc giới hạn phạm vi kiểm toán là quan trọng hoặc thiếu thông tin liên quan đến một số lượng lớn các khoản mục tới mức mà kiểm toán viên không thể thu thập đầy đủ và thích hợp các bằng chứng kiểm toán để có thể cho ý kiến về báo cáo tài chính, bằng mẫu câu: “Theo ý kiến của chúng tôi, vì các lý do nêu trên, chúng tôi không thể đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính...”.

7.3.4- Ý kiến không chấp nhận:

a) Loại ý kiến không chấp nhận (hoặc ý kiến trái ngược):

Được đưa ra trong trường hợp các vấn đề không thống nhất với Giám đốc là quan trọng hoặc liên quan đến một số lượng lớn các khoản mục đến mức độ mà kiểm toán viên cho rằng ý kiến chấp nhận từng phần là chưa đủ để thể hiện tính chất và mức độ sai sót trọng yếu của báo cáo tài chính, bằng mẫu câu: "Theo ý kiến của chúng tôi, vì ảnh hưởng trọng yếu của những vấn đề nêu trên, báo cáo tài chính phản ánh không trung thực và không hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...".

b) Những tình huống dẫn đến ý kiến không thể chấp nhận toàn phần:

Kiểm toán viên không thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần trong trường hợp xảy ra một trong các tình huống có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, như :

- Phạm vi công việc kiểm toán bị giới hạn;

- Không nhất trí với Giám đốc đơn vị được kiểm toán về việc lựa chọn và áp dụng chuẩn mực và chế độ kế toán, hoặc sự không phù hợp của các thông tin ghi trong báo cáo tài chính hoặc phần thuyết minh báo cáo tài chính;

Các tình huống nêu trên có thể dẫn đến ý kiến chấp nhận từng phần, ý kiến từ chối, hoặc ý kiến không chấp nhận.

c) Phạm vi công việc kiểm toán bị giới hạn:

- Phạm vi công việc kiểm toán bị giới hạn đôi khi là do doanh nghiệp, hay đơn vị mời kiểm toán áp đặt (Ví dụ: Trường hợp các điều khoản của hợp đồng kiểm toán thoả thuận rằng kiểm toán viên không được thực hiện một số thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên cho là cần thiết). Tuy nhiên, nếu kiểm toán viên cho rằng giới hạn này lớn đến mức có thể dẫn đến ý kiến từ chối, thì hợp đồng bị giới hạn này sẽ không được coi là hợp đồng kiểm toán, trừ khi kiểm toán viên bị bắt buộc về mặt pháp luật. Trường hợp hợp đồng kiểm toán trái với nghĩa vụ pháp lý của mình thì kiểm toán viên nên từ chối.

- Phạm vi công việc kiểm toán bị giới hạn có thể do hoàn cảnh thực tế (Ví dụ: Kế hoạch kiểm toán không cho phép kiểm toán viên tham gia kiểm kê hàng tồn kho). Giới hạn cũng có thể do các tài liệu kế toán không đầy đủ, hoặc là do kiểm toán viên không thể thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết. Trong trường hợp này, kiểm toán viên phải cố gắng thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế để có thể thu thập được các bằng chứng đầy đủ và thích hợp để làm cơ sở cho ý kiến chấp nhận toàn phần.

Ví dụ về phạm vi kiểm toán bị giới hạn:

“...Chúng tôi đã không thể tham gia kiểm kê hàng tồn kho vào ngày 31/12/X, vì tại thời điểm đó chúng tôi chưa được bổ nhiệm làm kiểm toán. Với những tài liệu hiện có ở đơn vị, chúng tôi cũng không thể kiểm tra được tính đúng đắn của số lượng hàng tồn kho tại thời điểm trên bằng các thủ tục kiểm toán khác.

Theo ý kiến chúng tôi, ngoại trừ những ảnh hưởng (nếu có) đến báo cáo tài chính vì lý do nêu trên, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...”

Hoặc:

“...Do những hạn chế từ phía đơn vị mà chúng tôi đã không kiểm tra được toàn bộ doanh thu, cũng không nhận được đủ các bản xác nhận nợ phải thu từ khách hàng, và vì tính trọng yếu của các sự kiện này, chúng tôi từ chối đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị”.

Không nhất trí với Giám đốc đơn vị được kiểm toán:

- Trường hợp kiểm toán viên không nhất trí với Giám đốc một số vấn đề, như việc lựa chọn và áp dụng chuẩn mực và chế độ kế toán, hay sự không phù hợp của các thông tin ghi trong báo cáo tài chính hoặc phần thuyết minh báo cáo tài chính.

      Nếu những điểm không nhất trí với Giám đốc là trọng yếu đối với báo cáo tài chính, thì kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận.

- Ví dụ về không nhất trí với Giám đốc:

 “... Như đã nêu trong phần thuyết minh X của báo cáo tài chính, đơn vị đã không tính khấu hao TSCĐ, trong khi TSCĐ này đã thực sự được sử dụng trên 6 tháng, với mức khấu hao đáng lẽ phải tính là 50.000.000 đồng. Do vậy, chi phí kinh doanh đã bị thiếu và giá trị thuần của TSCĐ đã cao hơn thực tế với giá trị tương đương 50.000.000 đồng, làm cho lãi tăng giả tạo 50.000.000 đồng.

Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng (nếu có) đến báo cáo tài chính của sự kiện trên, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...”

Hoặc:

        “... Ngày 25/3/X, Công ty đã cho vay một khoản tiền lớn là 300.000.000 đồng, đến ngày 31/12/X vẫn chưa làm xong thủ tục xác nhận nợ. Điều đó cần thiết phải ghi rõ trong phần thuyết minh báo cáo tài chính...

Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng (nếu có) của việc bỏ sót phần thuyết minh nói trên, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu ...”

Hoặc:

“... Trong báo cáo tài chính, giá trị TSCĐ là 20.000.000 đồng; khoản vay công ty Chiến thắng  là 350.000.000 đồng đã không phản ánh trong sổ kế toán và không có chứng từ kế toán xác minh...

Theo ý kiến của chúng tôi, vì ảnh hưởng trọng yếu của những vấn đề nói trên, báo cáo tài chính đã phản ánh không trung thực và không hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu...”

7.4- MẪU BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH:

Căn cứ vào kết quả cuộc kiểm toán đã hoàn tất kiểm toán viên sẽ lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính để trình bày kết quả của cuộc kiểm toán và ý kiến của mình về báo cáo tài chính đã được kiểm toán theo mẫu sau đây: (Mẫu của loại báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ)

Công ty Kiểm toán A& C

Địa chỉ, điện thoại, fax...

Số :..............

Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

về báo cáo tài chính năm ... của công ty Chiến thắng

Kính gửi: Hội đồng quản trị và Giám đốc Công ty Chiến thắng

Chúng tôi đã kiểm toán báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/X, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính năm tài chính kết thúc ngày 31/12/X  được lập ngày ... của Công ty Chiến thắng từ trang ... đến trang ...  kèm theo.

Việc lập và trình bày báo cáo tài chính này thuộc trách nhiệm của Giám đốc công ty.  Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các báo cáo này căn cứ trên kết quả kiểm toán của chúng tôi.

Cơ sở ý kiến:

Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các chuẩn mực này yêu cầu công việc kiểm toán lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng các báo cáo tài chính không chứa đựng các sai sót trọng yếu. Chúng tôi đã thực hiện việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, các bằng chứng xác minh những thông tin trong báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, (hoặc được chấp nhận), các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Giám đốc cũng như cách trình bày tổng quát các báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi.

Ý kiến của kiểm toán viên:

Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ABC tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan.

Hà Nội, ngày... tháng... năm ...

Công ty kiểm toán  A & C

     Kiểm toán viên

          Giám đốc

    (Họ và tên, chữ ký)

(Họ và tên, chữ ký, đóng dấu)

Số đăng ký hành nghề...

Số đăng ký hành nghề...

7.4. XEM XÉT CÁC SỰ KIỆN SAU NGÀY KÝ BÁO CÁO KIỂM TOÁN

Sau ngày ký báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính, về mặt hình thức thì kiểm toán viên không có bất cứ trách nhiệm tiếp tục rà soát nào. Nhưng trên thực tế, sau ngày ký báo cáo kiểm toán có thể phát sinh những sự kiện có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán và vì vậy nó sẽ có ảnh hưởng tới báo báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính tại đơn vị này. Ví dụ, doanh nghiệp bị thua kiện phải bồi thường, nợ phải thu không thu được với số tiền quá lớn, những tình tiết mới phát hiện về giá trị của một loại tài sản có sai phạm, dấu hiệu về sự phá sản,…Trong trường hợp này, kiểm toán viên sẽ phải xem xét cụ thể từng trường hợp và có các biện pháp xử lý phù hợp.

Trường hợp thứ nhất, những sự kiện xảy ra sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước thời điểm công bố báo cáo tài chính của đơn vị. Trong trường hợp này, thủ trưởng đơn vị được kiểm toán là người có trách nhiệm thông báo cho kiểm toán viên về những sự kiện xảy ra gây ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính của đơn vị hoặc ý kiến của kiểm toán viên mà vào thời gian trước khi ký báo cáo kiểm toán thì chúng chưa xảy ra. Trong trường hợp này, kiểm toán viên cần phải xem xét về khả năng có hay không phải điều chỉnh báo cáo tài chính và thảo luận với thủ trưởng của đơn vị được kiểm toán. Thông thường, trong tình huống này, thủ trưởng đơn vị sẽ đồng ý với ý kiến của kiểm toán viên và kiểm toán viên sẽ phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung phục vụ cho việc phát hành báo cáo kiểm toán mới cho báo cáo tài chính đã điều chỉnh. Trong trường hợp ngược lại, nếu thủ trưởng đơn vị không đồng ý điều chỉnh thì kiểm toán viên vẫn phải phát hành lại báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính với ý kiến chấp nhận từng phần hoặc không chấp nhận phụ thuộc vào những ảnh hưởng và phạm vi ảnh hưởng của các sự kiện xảy ra.

Trường hợp thứ hai là những sự kiện xảy ra sau khi báo cáo tài chính đã được công bố. Mặc dù kiểm toán viên không có trách nhiệm phải điều tra về báo cáo tài chính đã phát hành. Trong trường hợp này, kiểm toán viên nếu phát hiện ra những sự kiện ảnh hưởng trọng yếu với báo cáo tài chính vào thưòi điểm ký báo cáo tài chính đó thì kiểm toán viên vẫn phải cân nhắc việc phát hành lại báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính và dĩ nhiên điều này cần phải được thảo luận với thủ trưởng đơn vị. Kết quả của việc thảo luận này có thể đi đến ý kiến đồng ý hoặc không đồng ý thì kiểm toán viên. Nếu là ý kiến đồng ý thì kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung và phát hành lại báo cáo kiểm toán cho báo cáo tài chính đã điều chỉnh. Ngược lại, kiểm toán viên phải thông báo đến người có trách nhiệm cao nhất tại đơn vị về những hành động mà kiểm toán viên sẽ tiến hành theo luật định để ngăn ngừa khả năng sử dụng một báo cáo tài chính đã phát hành có chứa đựng những sai phạm trọng yếu chưa được phát hiện.

Ngoài những trường hợp trên, nếu các sự kiện xảy ra không ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính và ý kiến của kiểm toán viên, báo cáo kiểm toán và báo cáo tài chính có thể phát hành bình thường.