Chương 2: Chuẩn mực và tiêu chuẩn trong kiểm toán hoạt động

Tổng quan về chuẩn mực và tiêu chuẩn trong kiểm toán hoạt động:

Chuẩn mực chung của kiểm toán như một hệ thống pháp lý làm thước đo, điều tiết kiểm toán trong mối quan hệ với các hoạt động khác, là cơ sở tổ chức kiểm toán hoạt động. Do kiểm toán hoạt động có đối tượng cụ thể nên chuẩn mực chung cần được cụ thể hóa với những phương pháp kỹ thuật cụ thể và với mục tiêu cụ thể của kiểm toán hoạt động.

Đối tượng cụ thể của kiểm toán hoạt động rất đa dạng nên chuẩn mực kiểm toán hoạt động không thể xây dựng chung làm cơ sở cho mọi cuộc kiểm toán.

Kiểm toán hoạt động cần có những chuẩn mực định hướng chung cho những cuộc kiểm toán riêng biệt. Chuẩn mực này gồm có 2 phần:

+ Phần chung cho mọi cuộc kiểm toán trên cơ sở những chuẩn mực chung được chấp nhận phổ biến.

+ Phần đặc thù cho từng loại hoạt động theo quy định có liên quan đến hoạt động được kiểm toán.

Kiểm toán hoạt động cần chuẩn mực để hướng  dẫn hành  vi, đo lường chất  lượng hoạt động, tiêu chuẩn để đánh giá trình tự, phương pháp điều hành, kết quả hoạt động.

Tiêu chuẩn là những quy cách kỹ thuật, thuộc tính, đặc tính thống nhất cho 1 sản phẩm, dịch vụ làm mẫu mực, cơ sở để đo lường, đánh giá hoặc làm căn cứ để thực hiện. Là kết quả cụ thể của công tác tiêu chuẩn hóa do một cơ quan có thẩm quyền phê chuẩn, gồm tiêu chuẩn kỹ thuật,  tiêu chuẩn tính năng.

Tiêu chuẩn hóa là việc quy định, áp dụng định mức, quy tắc nhằm điều chỉnh lĩnh vực hoạt động nhất định của con người để đạt mức tiết kiệm tối ưu, tuân thủ những điều kiện hoạt động, yêu cầu của kỹ thuật an toàn…

Trong kiểm toán hoạt động có nhiều đối tượng cụ thể thiếu vắng những chuẩn mực, trong trường hợp này kiểm toán hoạt động phải lựa chọn thước đo tương đương, thậm chí phải xây dựng dù mang tính chủ quan tiêu chuẩn làm căn cứ để xem xét, đánh giá.

Những chỉ tiêu, tiêu chí hình thành tiêu chuẩn Kiểm Toán Hoạt Động:

Chỉ tiêu là xác  định về mặt lượng trong mối quan hệ với mặt chất một hiện tượng kinh tế, xã hội cụ thể. Chất lượng là nội dung kinh tế của chỉ tiêu, mang tính ổn định tương đối, số lượng là trị số của chỉ tiêu, thường xuyên thay đổi. Nhưng chỉ tiêu cần đảm bảo tính so sánh được giữa trị số thực tế -  trị số tiêu chuẩn vì vậy phải cùng nội dung, phương pháp tính, phạm vi, đơn vị tính, các đơn vị có điều kiện tương tự nhau hay cần phải lượng hóa được. Nếu không lượng hóa được dùng quy tắc để đưa ra đánh giá định tính.

Để đánh giá 1 hoạt động có những thuộc tính khác nhau với nhiều bộ phận cấu thành và theo những mục tiêu khác nhau cần có những phân hệ tiêu chí khác nhau đó là những chỉ tiêu hay quy tắc được phân loại theo tiêu thức hay thuộc tính được chọn để nghiên cứu.

Chuẩn mực kiểm toán hoạt động

Nguyên tắc chung trong việc cụ thể hóa và áp dụng chuẩn mực chung:

Thực hiện KTHĐ là thực hiện chức năng thẩm định đánh giá độc lập, khách quan trung thực về hiệu lực của hệ thống quản trị nội bộ, hiệu quả hoạt động và hiệu năng quản lý. KTHĐ trước hết cần đáp ứng đầy đủ đòi hỏi của chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận phổ biến về kiểm toán viên, về thực hành kiểm toán và về báo cáo kiểm toán.

Hoạt động cụ thể thuộc đối tượng  kiểm toán bao gồm cả hoạt động tài chính và hoạt động phi tài chính lại được thực hiện trên nhiều lĩnh vực khác nhau nên ngoài chuẩn mực còn có những văn bản pháp lý khác điều tiết kiểm toán hoạt động.

Chuẩn mực chung về kiểm toán viên trong KTHĐ:

Tính độc lập: độc lập với ý nghĩa thoát khỏi mọi ràng buộc để kết luận kiểm toán đảm bảo tính khách quan

+ Về mặt pháp lý: KTHĐ do kiểm toán viên nội bộ hoặc kiểm toán viên bên ngoài thực hiện:

Với kiểm toán viên nội bộ cần tránh sự lệ thuộc vào đơn vị được kiểm toán

Với kiểm toán viên bên ngoài: địa vị pháp lý này cần được khẳng định trong luật kiểm toán hoặc luật ngân sách

       + Về hiệu lực tổ chức và hoạt động: trên cơ sở hệ thống pháp lý nói trên KTHĐ có          thể được thực hiện độc lập hoặc liên kết với kiểm toán tài  chính.

Trình độ nghề nghiệp đòi hỏi trên cả hai mặt: năng lực và kỹ năng (kinh nghiệm)

+ Phương pháp kỹ thuật chung của kiểm toán: Từ chọn mẫu kiểm toán qua so sánh đối chiếu đến kỹ thuật trình bày qua sơ đồ, bảng, biều…

+ Phương pháp kỹ thuật chuyên biệt hơn của kiểm toán hoạt động: đặc biệt là các cách thức thực hiện phương pháp luận nhìn nhận, xem xét vấn đề, hiểu biết về hoạt động và tổ chức khảo sát, kiểm tra đánh giá trình tự hoặc phương pháp điều hành và kết quả hoạt động.

+ Đạo đức và tác phong đặc thù cần có của kiểm toán viên trong KTHĐ: dễ dàng trong việc tiếp xúc  để dễ nắm bắt tình hình và cũng thấy trước vấn đề cần quan tâm đồng thời giữ quan hệ tốt với khách thể kiểm toán.

Chuẩn mực thực hành:

Chất lượng KTHĐ phụ thuộc rất nhiều vào quá trình kiểm toán với những công việc cụ thể trong mỗi bước của quá trình đó. Có 3 chuẩn mực thực hành: Lập kế hoạch chu đáo và giám sát người giúp việc; Hiểu biết hệ thống kiểm soát nội bộ và lựa chọn các phép thử nghiệm thích hợp; Thu thập bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực

Lập kế hoạch chu đáo và giám sát người giúp việc

Lập kế hoạch kiểm toán chu đáo cùng các kỹ thuật kiểm toán thích hợp chủ yếu phải được thể hiện qua chương trình kiểm toán. So với kiểm toán tài chính, KTHĐ là 1 phương án mềm dẻo, yêu cầu cung cấp cho các thành viên một nhãn quan rộng và cụ thể, rõ ràng về các mục tiêu cần và có thể đạt được trên mỗi mặt của một nghiệp vụ cụ thể.

Giám sát công việc là chuẩn mực hết sức quan trọng của KTHĐ trên cả 2 ý nghĩa: hỗ trợ và kiểm soát

+ Về mặt hỗ trợ: Người cộng sự nào cũng phải được đảm bảo sự hỗ trợ cần thiết. Cơ cấu một đoàn phải đảm bảo cả 2 mặt: tính tập thể và tính cá nhân

+ Về kiểm soát những người cộng sự: KTV và người phụ trách luôn luôn hướng vào những mục tiêu chính như: công việc được thực hiện theo đúng những chuẩn mực KTHĐ; Nội dung cơ bản của chương trình kiểm toán được tôn trọng; Hồ sơ cùng giấy làm việc được lập thỏa đáng. Tính chuẩn mực ở đây đòi hỏi cả 3 yếu tố trên cho điều kiện đủ để đảm bảo các mục tiêu kiểm toán đã đạt được ở mức thỏa đáng.

Hiểu biết hệ thống kiểm soát nội bộ có thể cần được thực hiện qua các bước:

Bước đánh giá sơ bộ chỉ hướng vào việc giúp người phụ trách KTHĐ hiểu được tình hình chung của đơn vị và những vấn đề cần kiểm toán.

Bước đánh giá chi tiết hiệu lực kiểm soát nội bộ do kiểm toán viên nghiên cứu đầy đủ và chi tiết trên cả 2 mặt:

+ Một là hiệu lực của quy chế kiểm soát tại hoạt động được kiểm toán

+ Hai là tác động của kiểm soát nội bộ đến kết quả hoạt động

Bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực: bao gồm một hệ thống đồng bộ từ các văn bản giao nhiệm vụ đến  giấy làm việc của KTV và cả các biên bản cuộc họp từ sơ bộ đến kết thúc cuộc KTHĐ

Chuẩn mực báo cáo: Báo cáo bằng văn bản khi kết thúc, báo cáo bằng miệng từng phần trong quá trình kiểm toán

Trình bày trung thực, chính xác, kết luận đúng đắn dựa tren báo cáo

Trình bày thuyết phục, khách quan

Thuật ngữ trong sang, đơn giản, xúc tích, rõ ràng

Trình bày toàn diện đầy đủ, kịp thời

Trình bày mục  đích, phạm vi, phương pháp, kỹ thuật sử dụng, kết quả, những vấn đề đang nghiên cứu sâu hơn hoặc chưa nghiên cứu, ý kiến KTV, bộ phận được kiểm toán về kết luận kiểm toán, nhấn mạnh vào kiến nghị, có tính xây dựng.

Trao đổi ý kiến với nhà quản lý hữu quan trước khi ra báo cáo.

Tiêu chuẩn đánh giá hoạt động được kiểm toán

Tiêu chuẩn đánh giá hệ thống tiêu chí: mỗi thuộc tính của hoạt động cần được cụ  thể hóa qua chỉ tiêu, quy tắc gọi chung là tiêu chí. Tiêu chí là tiêu thức, dấu hiệu được chọn làm cơ sở để xác định, phân loại, tổng hợp các chỉ tiêu, quy tắc theo 1 nhóm xác định. Mỗi hoạt động cần đánh giá theo nhiều tiêu chí. Với những tiêu chí định lượng, mỗi tiêu chí gồm nhiều chỉ tiêu định tính thì gồm các quy tắc. Tiêu chuẩn là mực thước để đo lường, tiêu chuẩn là thước đo cụ thể trên đó thường có những mức khác nhau.

Yêu cầu của hệ thống tiêu chí:

- Một là đảm bảo phản ánh khái quát và đồng bộ đối tượng kiểm toán

- Hai là đảm bảo tính hiệu lực và thực tiễn của hệ thống

- Ba là kết hợp nhiều loại tiêu chí theo yêu cầu KTHĐ

- Bốn là đảm bảo yêu cầu cụ thể kết hợp với yêu cầu đơn giản

- Năm là đảm bảo tính so sánh được giữa các tiêu chuẩn thể hiện qua tiêu chí

Kết cấu của hệ thống tiêu chí: lấy thuộc tính cơ bản nhất của KTHĐ làm trung tâm

Nhóm 1: Đánh giá hiệu lực của hệ thống thông tin và quản lý bằng việc đánh giá tác động của các quy trình, cách thức điều hành để mang lại kết quả:

+ Tiêu chí tổng quát cấp I: Phản ánh tổng quát toàn bộ một trong 3 mục tiêu tổng quát của kiểm toán hoạt động.

+ Tiêu chí tổng quát cấp II: Phản ánh khái quát từng mặt của mục tiêu kiểm toán

+ Tiêu chí cấp III: Tiêu chí trung gian cụ thể cho tiêu chí tổng quát cấp II vào từng yếu tố cấu thành mỗi mục tiêu của KTHĐ.

+ Tiêu chí cấp IV: Cụ thể hóa tiêu chí trung gian, giả định đã đến mức đo lường trực tiếp. (Mức chi tiết hóa cụ thể của mỗi mục tiêu hoạt động ở cấp dưới, mức đảm bảo nguồn lực tương ứng với mục tiêu…)

Nhóm 2: Đánh giá tiết kiệm hoặc hiệu quả hoạt động:

+ Cấp 1: Sức sản xuất gồm: sức sản xuất của chi phí, sức sản xuất của lao động, sức sản xuất của TSCĐ

+ Cấp 2: Sức sinh lợi hoặc mức tiết kiệm gồm: sức sinh lợi (mức tiết kiệm) của chi phí, sức sinh lợi của lao động

+ Cấp 3: Mức tiết kiệm (vượt chi cho hoạt động) gồm: mức tiết kiệm tuyệt đối cho hoạt động, mức tiết kiệm tương đối cho hoạt động.

Nhóm 3: Đánh giá hiệu năng quản lý được xem xét trên cả 2 mặt: mức đảm bảo nguồn lực (xây dựng như loại sức sản xuất), mức phù hợp giữa kết quả đạt được và mục tiêu.

Mỗi mục tiêu cùng tiêu chí đánh giá chúng có tính độc lập tương đối, quan hệ chặt chẽ liên hoàn.

Kiểm toán từng phần việc cụ thể không thể thực hiện đầy đủ mục tiêu kiểm toán qua đầy đủ các tiêu chí trong hệ thống tiêu chí. Hệ thống tiêu chí cần thiết kế phù hợp với thực tiễn đơn vị, tận dụng chỉ tiêu trên bảng tổng hợp của kế toán quản trị trong đơn vị.